מבזק מס מספר 506 - 18.7.2013

בין סבך הסעיפים בהצעת החוק המכונה "חוק ההסדרים", מצויים שני סעיפים קטנים ו"נחמדים למראה": האחד דן בסעיף 29 לפקודה (שנושאו – טיפול בהפסדים פירותיים מחו"ל), והשני דן בסעיף 92 לפקודה (שנושאו – הפסדי הון בארץ ובחו"ל).

לגבי שני הסעיפים, מוצע להוסיף להם איזכור של סעיף 133 לפקודה (סמכות פקיד שומה למתן ארכה להגשת דוח שנתי). וכך נכתב בדברי ההסבר להצעת החוק לגבי שני הסעיפים:

"סעיף 92(א)(3) לפקודה קובע כי הפסד הון שהיה לאדם מחוץ לישראל יותר בקיזוז בתנאים הקבועים בסעיף. סעיף 92(ב) קובע כי תנאי להתרת ההפסד בקיזוז בשנים הבאות הוא הגשת דוח לפקיד השומה לשנת המס שבה נוצר ההפסד, כאמור בסעיפים 131 (עצם החובה להגשת דוח שנתי – א.ח.א) ו – 132 לפקודה (מועדי הגשת הדו"ח השנתי – א.ח.א) אשר קובעים את החובה להגשת דוח כאמור ואת המועד להגשתו. במקביל סעיף 29 לפקודה קובע כי… (הכל כנ"ל – א.ח.א).

הואיל ובמקרים רבים ניתנת ארכה להגשת דו"ח כאמור, מוצע להתיר קיזוז כאמור אם הוגש דוח שהמועד להגשתו נדחה בידי פקיד שומה בהתאם לסעיף 133 לפקודה".

על פניו רשות המיסים באה לקראת הנישומים, ומציעה להטיב עימם. אך נראה כי מצב הדברים ממש אינו כך ונסביר:

סעיף 29 הוכנס לפקודה בתיקון 132 ברפורמה של שנת 2003 עם שינוי שיטת המיסוי מטריטוריאלית לפרסונאלית, ובו צויינה התניה: "הפסד יותר בקיזוז רק אם הוגש לפקיד השומה דוח לשנת המס בה נוצר ההפסד כאמור בסעיפים 131 ו – 132". סעיף 92 לפקודה דן בהפסדי הון מישראל ומחו"ל. באותה רפורמה בה בוטלה מגבלת שבע השנים לקיזוז הפסד ההון הוכנסה גם התניה דומה "סכום שלא ניתן לקזז כולו או מקצתו בשנת מס מסויימת יקוזז… בשנות המס הבאות בזו אחר זו ובלבד שהוגש לפקיד השומה דוח לשת המס שבה היה ההפסד, כאמור בסעיפים 131 ו- 132 לפקודה…".

מעולם !! לא דובר ולא נדון מצב בו מי שהגיש דוח שנתי לפקיד השומה – מעבר ל 31 במאי של השנה העוקבת, הפסד פרותי שוטף, או הפסד הון להעברה שדווחו בו – בטלים !!!

גם בדברי ההסבר בהצעת החוק לתיקון סעיף 29 בתיקון 132 כאמור נכתב רק כך: "הפסדים יותרו לקיזוז לפי סעיף זה אם הוגשו לפקיד השומה דוחות". הא ותו לא. לתיקון סעיף 92 אין כלל דברי הסבר.

כידוע לכל, ישנו סעיף מרכזי בפקודה השולל בין השאר הפסדים, והוא סעיף 33 לפקודה. הסעיף דן ב"עבריינים": מי שלא ניהלו ספרים קבילים, מי שהיו חייבים לנהל ספרים אך לא ניהלום וכד'. לגביהם וכסנקציה עונשית קבע המחוקק במוצהר כי ישללו מהם הפסדים.

אך האם חשב מישהו לשלול הפסדים סתם כך, לנישום נורמטיבי, אך ורק משום שהגיש את הדוח השנתי שלו באחור? מעולם לא. זוהי פשוט פגיעה בלתי נתפסת בזכות הקניין של הנישום.

מעל ומעבר לכל האמור: הרי רשות המיסים אמונה על כולנו כי היא פועלת רק על פי החוק. עשרות אלפי נישומים, וכמעט ללא  חריגים, הגישו דוחותיהם מאז ומעולם לאחר 31 במאי של כל שנה ובמסגרת מועדי הארכות של המייצגים. האם אמנם כל יתרת הפסדי ההון שבדוחותיהם בטלים?  מובן כי פקידי השומה לדורותיהם  התירו קיזוזם של ההפסדים מרווחי הון בשנים מאוחרות יותר. האם היה זה שלא על פי חוק ושלא בסמכות?  אנו בטוחים שלא כך הוא. 

ה"הברקה" הזו צצה לרשות המיסים רק בעת האחרונה בעת הטיפול השומתי ב"גילוי מרצון".  אז יצאה הנחיה פנימית ברשות המיסים כי מכיוון שהדוחות משנים קודמות הוגשו "רק עתה", הרי אין להתיר בהם קיזוז הפסדי הון כלל.

ההנחיה היתה כה קשה עד כי מהלך הגילוי מרצון הופסק כמעט לחלוטין. רשות המיסים, רככה עמדתה בהדרגה עד שבסופו של דבר פרסמה הרשות בחודש אוקטובר 2012 הבהרה מתקנת ובה היא מתירה בכל זאת קיזוז הפסדי הון משנים קודמות ובלבד שיקוזזו באופן שוטף או מרווחי השנים הבאות בחו"ל, בשנות הגילוי מרצון בלבד וכד'.

כעת רשות המיסים מנסה לקבע את הרעיון החדש הזה (שלילת הפסדים אם הדוח הוגש באיחור) תוך שהיא מודעת לחוסר הסבירות של התאריך 31 במאי, ומציעה להאריך את התאריך לתום תקופת הארכות. 

יצויין כי משעלתה הסוגיה בוועדת הכספים, הביעו נציגי משרדנו שהשתתפו בדיוני הוועדה התנגדות עזה לכך, בהנמקות שצויינו לעיל. משכך בקשה רשות המיסים למשוך את הסעיף ולפצלו מחוק ההסדרים.

למען הסר ספק ולמען הזהר היטב, אנו מבהירים כי קבלת התיקון המוצע ע"י רשות המיסים יביא לידי כך שכל מי שהגיש דוח שנתי באחור – הפסד הון מחו"ל לא יוכר לו כלל, והפסד הון מהארץ ומחו"ל לא יינתן לקיזוז בשנים העוקבות.

אמנם במצב שנוצר, גם אי העברת התיקון המוצע, והשארת לשון החוק כפי שהיא, תנציח מצב שומתי של ביטול כל ההפסדים להעברה בדוחות הקיימים של מרבית הנישומים, ואולם אנו סמוכים ובטוחים כי פרשנות דווקנית כזו כלל לא עולה על הדעת ואינה ישימה.

יצויין בנוסף כי אף שהתיקון המוצע בסעיף 92 חל לכאורה הן על הפסד הון מחו"ל והן על הפסד הון מישראל, הודו נציגי רשות המיסים בדיון בועדת הכספים כי דעתם היתה לבצע תיקון כאמור רק על הפסד הון מחו"ל, והדבר יתוקן.

על אף כל האמור לעיל, ניתן להבין את רצון רשות המיסים להגביל את מועד הגשת הדו"ח לגבי הפסד (פירותי או הוני) מחו"ל, אך זאת יש לקבע במגבלת מועדים סבירה כגון שלוש שנים מתום השנה בה נצמח ההפסד.

במאמר זה ברצוננו להעלות למודעות הציבור סוגיה נפיצה זו, אשר החרב שהונפה מכוחה עדיין לא הוחזרה לנדנה, ואשר יש להתנגד לקיומה כלשונה ובנוסחה המוצע, בכל דרך חקיקתית או יישומית אפשרית.

לפרטים נוספים, ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.

בין סבך הסעיפים בהצעת החוק המכונה "חוק ההסדרים", מצויים שני סעיפים קטנים ו"נחמדים למראה": האחד דן בסעיף 29 לפקודה (שנושאו – טיפול בהפסדים פירותיים מחו"ל), והשני דן בסעיף 92 לפקודה (שנושאו – הפסדי הון בארץ ובחו"ל).

לגבי שני הסעיפים, מוצע להוסיף להם איזכור של סעיף 133 לפקודה (סמכות פקיד שומה למתן ארכה להגשת דוח שנתי). וכך נכתב בדברי ההסבר להצעת החוק לגבי שני הסעיפים:

"סעיף 92(א)(3) לפקודה קובע כי הפסד הון שהיה לאדם מחוץ לישראל יותר בקיזוז בתנאים הקבועים בסעיף. סעיף 92(ב) קובע כי תנאי להתרת ההפסד בקיזוז בשנים הבאות הוא הגשת דוח לפקיד השומה לשנת המס שבה נוצר ההפסד, כאמור בסעיפים 131 (עצם החובה להגשת דוח שנתי – א.ח.א) ו – 132 לפקודה (מועדי הגשת הדו"ח השנתי – א.ח.א) אשר קובעים את החובה להגשת דוח כאמור ואת המועד להגשתו. במקביל סעיף 29 לפקודה קובע כי… (הכל כנ"ל – א.ח.א).

הואיל ובמקרים רבים ניתנת ארכה להגשת דו"ח כאמור, מוצע להתיר קיזוז כאמור אם הוגש דוח שהמועד להגשתו נדחה בידי פקיד שומה בהתאם לסעיף 133 לפקודה".

על פניו רשות המיסים באה לקראת הנישומים, ומציעה להטיב עימם. אך נראה כי מצב הדברים ממש אינו כך ונסביר:

סעיף 29 הוכנס לפקודה בתיקון 132 ברפורמה של שנת 2003 עם שינוי שיטת המיסוי מטריטוריאלית לפרסונאלית, ובו צויינה התניה: "הפסד יותר בקיזוז רק אם הוגש לפקיד השומה דוח לשנת המס בה נוצר ההפסד כאמור בסעיפים 131 ו – 132". סעיף 92 לפקודה דן בהפסדי הון מישראל ומחו"ל. באותה רפורמה בה בוטלה מגבלת שבע השנים לקיזוז הפסד ההון הוכנסה גם התניה דומה "סכום שלא ניתן לקזז כולו או מקצתו בשנת מס מסויימת יקוזז… בשנות המס הבאות בזו אחר זו ובלבד שהוגש לפקיד השומה דוח לשת המס שבה היה ההפסד, כאמור בסעיפים 131 ו- 132 לפקודה…".

מעולם !! לא דובר ולא נדון מצב בו מי שהגיש דוח שנתי לפקיד השומה – מעבר ל 31 במאי של השנה העוקבת, הפסד פרותי שוטף, או הפסד הון להעברה שדווחו בו – בטלים !!!

גם בדברי ההסבר בהצעת החוק לתיקון סעיף 29 בתיקון 132 כאמור נכתב רק כך: "הפסדים יותרו לקיזוז לפי סעיף זה אם הוגשו לפקיד השומה דוחות". הא ותו לא. לתיקון סעיף 92 אין כלל דברי הסבר.

כידוע לכל, ישנו סעיף מרכזי בפקודה השולל בין השאר הפסדים, והוא סעיף 33 לפקודה. הסעיף דן ב"עבריינים": מי שלא ניהלו ספרים קבילים, מי שהיו חייבים לנהל ספרים אך לא ניהלום וכד'. לגביהם וכסנקציה עונשית קבע המחוקק במוצהר כי ישללו מהם הפסדים.

אך האם חשב מישהו לשלול הפסדים סתם כך, לנישום נורמטיבי, אך ורק משום שהגיש את הדוח השנתי שלו באחור? מעולם לא. זוהי פשוט פגיעה בלתי נתפסת בזכות הקניין של הנישום.

מעל ומעבר לכל האמור: הרי רשות המיסים אמונה על כולנו כי היא פועלת רק על פי החוק. עשרות אלפי נישומים, וכמעט ללא  חריגים, הגישו דוחותיהם מאז ומעולם לאחר 31 במאי של כל שנה ובמסגרת מועדי הארכות של המייצגים. האם אמנם כל יתרת הפסדי ההון שבדוחותיהם בטלים?  מובן כי פקידי השומה לדורותיהם  התירו קיזוזם של ההפסדים מרווחי הון בשנים מאוחרות יותר. האם היה זה שלא על פי חוק ושלא בסמכות?  אנו בטוחים שלא כך הוא. 

ה"הברקה" הזו צצה לרשות המיסים רק בעת האחרונה בעת הטיפול השומתי ב"גילוי מרצון".  אז יצאה הנחיה פנימית ברשות המיסים כי מכיוון שהדוחות משנים קודמות הוגשו "רק עתה", הרי אין להתיר בהם קיזוז הפסדי הון כלל.

ההנחיה היתה כה קשה עד כי מהלך הגילוי מרצון הופסק כמעט לחלוטין. רשות המיסים, רככה עמדתה בהדרגה עד שבסופו של דבר פרסמה הרשות בחודש אוקטובר 2012 הבהרה מתקנת ובה היא מתירה בכל זאת קיזוז הפסדי הון משנים קודמות ובלבד שיקוזזו באופן שוטף או מרווחי השנים הבאות בחו"ל, בשנות הגילוי מרצון בלבד וכד'.

כעת רשות המיסים מנסה לקבע את הרעיון החדש הזה (שלילת הפסדים אם הדוח הוגש באיחור) תוך שהיא מודעת לחוסר הסבירות של התאריך 31 במאי, ומציעה להאריך את התאריך לתום תקופת הארכות. 

יצויין כי משעלתה הסוגיה בוועדת הכספים, הביעו נציגי משרדנו שהשתתפו בדיוני הוועדה התנגדות עזה לכך, בהנמקות שצויינו לעיל. משכך בקשה רשות המיסים למשוך את הסעיף ולפצלו מחוק ההסדרים.

למען הסר ספק ולמען הזהר היטב, אנו מבהירים כי קבלת התיקון המוצע ע"י רשות המיסים יביא לידי כך שכל מי שהגיש דוח שנתי באחור – הפסד הון מחו"ל לא יוכר לו כלל, והפסד הון מהארץ ומחו"ל לא יינתן לקיזוז בשנים העוקבות.

אמנם במצב שנוצר, גם אי העברת התיקון המוצע, והשארת לשון החוק כפי שהיא, תנציח מצב שומתי של ביטול כל ההפסדים להעברה בדוחות הקיימים של מרבית הנישומים, ואולם אנו סמוכים ובטוחים כי פרשנות דווקנית כזו כלל לא עולה על הדעת ואינה ישימה.

יצויין בנוסף כי אף שהתיקון המוצע בסעיף 92 חל לכאורה הן על הפסד הון מחו"ל והן על הפסד הון מישראל, הודו נציגי רשות המיסים בדיון בועדת הכספים כי דעתם היתה לבצע תיקון כאמור רק על הפסד הון מחו"ל, והדבר יתוקן.

על אף כל האמור לעיל, ניתן להבין את רצון רשות המיסים להגביל את מועד הגשת הדו"ח לגבי הפסד (פירותי או הוני) מחו"ל, אך זאת יש לקבע במגבלת מועדים סבירה כגון שלוש שנים מתום השנה בה נצמח ההפסד.

במאמר זה ברצוננו להעלות למודעות הציבור סוגיה נפיצה זו, אשר החרב שהונפה מכוחה עדיין לא הוחזרה לנדנה, ואשר יש להתנגד לקיומה כלשונה ובנוסחה המוצע, בכל דרך חקיקתית או יישומית אפשרית.

לפרטים נוספים, ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) ישי חיבה, ממשרדנו.

סעיף 7 לחוק המקרקעין קובע כי עסקה במקרקעין טעונה רישום, כאשר סעיף 7(ב) לחוק המקרקעין קובע כי "עסקה שלא נגמרה ברישום רואים אותה כהתחייבות לעשות עסקה".

תנאי לרישום דירה בלשכת רישום המקרקעין (טאבו) הינו קבלת אישור מיסים, דהיינו אישור על תשלום מס שבח, רכישה או פטור מהם. בהעדר האישור כאמור מאת רשויות המס, לא ניתן לרשום את הדירה בטאבו ע"ש הרוכש, דבר המהווה פגיעה קשה בזכותו הקניינית.

סעיף 50 לחוק מיסוי מקרקעין (להלן: "החוק") קובע כי מכירת זכות במקרקעין שהרווח ממנה נתון לשומה על פי הפרק הראשון לחלק ב' לפקודת מס הכנסה תהא פטורה ממס שבח. בנוסף קובע הסעיף כי הפטור לפי סעיף 50 לחוק (להלן : "סעיף 50") יינתן לאדם שפקיד השומה אישר שהרווח מאותה מכירה נתון לשומה לפי פקודת מס הכנסה.

ככלל, קבלן פטור מתשלום מס שבח על מכירת הדירות, היות והריווח מאותן מכירות נתון לשומת מס הכנסה ובמקרה שכזה עליו להצהיר למנהל מס שבח על המכירה וזה יערוך שומת מס שבח חייבת, ישלח הודעת שומה לקבלן ויקפיא את החיוב לתקופה מסוימת עד לקבלת אישור לפי סעיף 50 לחוק (להלן: "טופס 50").

ואולם, לאור העובדה שסעיף 50 מאפשר לפקיד השומה להתנות את מתן האישור בתשלום מס ההכנסה או במתן ערובה שתניח את דעתו להבטחת תשלום המס, נוצרת בעיה רצינית לרוכשי הדירות, מקום בו הקבלן פשט רגל/ברח והשאיר חובות. בסיטואציה כזו מסרבת רשות המיסים ליתן טופס 50 והרוכש מוצא עצמו בלא יכולת רישום דירתו בטאבו.

בעבר, קבעה רשות המיסים בהוראת ביצוע 83/85 כי כאשר הקבלנים הינם סרבני מס או שהסיכוי לגביית חובות המס מהם קלושים, העיקרון המנחה אשר יאפשר קבלת טפסי 50 הינו ביצוע התשלום ע"י הרוכשים כפיקדון להבטחת גביית חובות הקבלן הסרבן.

יחד עם זאת, בשנים האחרונות שונתה עמדת הרשות וכיום צומצם משמעותית הסדר גביית החובות מאת הדיירים ולמעט חובות מס רכישה ומס רכוש, היוצרים "שעבוד ראשון" מכח סעיף 11א לפקודת המיסים (גביה), כמעט ולא נדרשים הדיירים לתשלום חובותיו של הקבלן לצורך קבלת טופס 50 במקרים אלו, אלא עליהם לפנות לרשות המיסים בבקשה לקבל אישור חילופי לאישור שאמור לקבל הקבלן.

עם זאת יודגש, כי הדרך לקבלת אישור לפי סעיף 50 עדיין אינה פשוטה כלל ועיקר והרשות בוחנת באופן מעמיק ומתמשך את מהות חובותיו של הקבלן, סיכויי הגבייה ממנו, מהות היחסים בין הקבלן לרוכש והיבטים נוספים, לרבות תום ליבו של הפונה, בטרם תסכים להנפיק אישור כאמור.

היכרות מעמיקה של הוראות החוק, הפסיקה ועמדת הרשות במקרים דומים מהעבר, עשויה להקל מאד על קבלת אישורים לפי סעיף 50 לדיירים, גם במקרה שבו הקבלן ברח/פשט רגל תוך השארת חובות מס שטרם שולמו.

לפרטים נוספים, ניתן לפנות לרו"ח (משפטן) אהרון צ'יסמדיה ממשרדנו – עד לאחרונה מנהל תחום קבלנים ונדל"ן בחטיבה המקצועית ברשות המיסים. 

ביום 9 ביולי 2013 קיבל ביה"ד האזורי לעבודה (ב"ל 23530-07-10) את תביעתה של גב' רייטר קטיה (להלן – המבוטחת) וקבע כי מענה לטלפונים וקבלת הודעות בביתה במהלך חופשת הלידה הייתה במסגרת ניהול משק הבית והיא זכאית למלוא דמי הלידה.

רקע חקיקתי ומקצועי

• סעיף 49(א) לחוק הביטוח הלאומי (להלן – החוק) קובע כי "המוסד ישלם למבוטחת דמי לידה… בעד פרק הזמן שלרגל ההריון או הלידה אין היא עובדת או עוסקת במשלח ידה".
• סעיף 56 לחוק קובע לעניין מבוטחת כי: "המוסד רשאי לשלול את הזכות לדמי לידה, כולם או מקצתם, אם קרה אחד מאלה: (1) בתוך הזמן שבעדו משתלמים דמי לידה עבדה המבוטחת שלא במשק ביתה, …".
• יולדת רשאית לקבל תשלומים במהלך חופשת הלידה, אם לא עבדה בעבורם, כגון: מורה המקבלת שכר בחודשים יולי ואוגוסט בזמן שהיא נמצאת בחופשת לידה, או אם מדובר בתקבולים שנתקבלו עבור עבודות שבוצעו טרם היציאה לחופשת הלידה.
• למוסד לביטוח לאומי (להלן – המל"ל) יש סמכות להפעיל שיקול דעת לשלילה מלאה או חלקית של דמי הלידה בכל מקרה שבו מבוטחת (להבדיל מ"מבוטח") עובדת במהלך חופשת הלידה. יצויין כי בפסיקה נקבע כי שיקול דעתו של המל"ל חייב להיות מידתי ביחס להיקף העבודה שבוצעה, והינו נתון לביקורת שיפוטית.
• בהתאם לחוק עבודת נשים חל איסור על מעסיק להעסיק עובדת שכירה השוהה בחופשת לידה. (אולם אם עובדת שכירה עובדת בחופשת הלידה, עליה לדווח על כך למל"ל).
• לגבי עובדת עצמאית נהוג במל"ל לאפשר לה לבצע עבודה במהלך חופשת הלידה ברמה של "שמירה על הקיים". כל מקרה לגופו.

תמצית עובדתית

• המבוטחת עבדה בחברת "צור גל הובלות בע"מ" כפקידה וכמסיעת עובדים. בעלה משמש כמנהל החברה. המבוטחת ילדה והגישה תביעה לדמי לידה שאושרה ע"י המל"ל (המל"ל השתכנע כי התקיימו יחסי עובד ומעביד בין החברה למבוטחת).
• המל"ל הפחית מחצית מדמי הלידה מאחר ולטענתו המבוססת על עדותה של המבוטחת היא המשיכה לענות בביתה לטלפונים ולרשום הודעות עבור בעלה. כמו כן, לעיתים רחוקות ביצעה הסעות. נראה מהפסק כי עשתה פעילויות אלו במחצית הזמן שהיתה בביתה. יצויין כי המבוטחת לא ביצעה שליחויות או הפקדות לבנק.

הכרעת בית הדין

ביה"ד בפסיקה פשטנית המסתמכת על עדויות והתרשמות בלבד, קבע כך: "לטעמנו, עת מבוטח עובד בביתו קיים קושי להפריד בין הבית לעבודה. מה אמורה היתה התובעת לעשות עת מצלצל הטלפון בביתה? לא לענות כלל או לענות ולומר שהיא בחופשת לידה? איננו סבורים כך. העובדה כי התובעת השיבה לטלפונים בתקופת חופשת הלידה היתה בגדר עזרה משפחתית, הא ותו לא. סבורים אנו כי העובדה שהתובעת ענתה לטלפונים הינה במסגרת ניהול משק הבית. סוף דבר – התביעה מתקבלת".

בסיכום, ועל אף הפסיקה הפשטנית במקרה זה, יש עדיין לזכור כי קיים איסור לעבוד בתקופת חופשת הלידה זאת, כיוון שלפי תכלית החקיקה חופשת הלידה נועדה לאפשר למבוטחת לשהות בבית עם התינוק ולא כדי לעבוד.

במקרה הצורך, אנו ממליצים למי שמתכוונת בכל זאת לעבוד בחופשת הלידה, להתייעץ עם בני סמכא בתחום, או עם גורמים הרלוונטיים במל"ל, כדי לבחון האם ומתי ניתן יהא לבצע עבודות כלשהן, ובעיקר שמירה על הקיים לעובדת עצמאית, תוך צימצום החשיפה ככל שניתן להקטנת דמי הלידה המגיעים.

מיזם הביטוח הלאומי, של משרד ארצי, חיבה את אלמקייס – פתרונות מיסוי עם רו"ח אורנה צח (גלרט), עומד לרשותכם לייעוץ בנושא האמור.

לפרטים נוספים ניתן לפנות לרו"ח אורנה צח (גלרט), למר חיים חיטמן ולרו"ח (משפטן) ישי חיבה ממשרדנו.